[ 胡明遠 ]——(2007-7-6) / 已閱56023次
《企業(yè)所得稅法》解讀
浙江澤大律師事務所 胡明遠
【摘要】本文從立法背景、立法原則、新舊稅制的變化、新稅法的主要內(nèi)容及影響等方面，對《企業(yè)所得稅法》作了全面解讀。
【關鍵詞】企業(yè)所得稅法；解讀
《企業(yè)所得稅法》于2007年3月16日第十屆全國人民代表大會第五次會議通過，并將于2008年1月1日起施行。因為涉及作為主要市場經(jīng)濟主體的各種類型的企業(yè)的直接利益，該法在立法過程中即受到極大關注。本文從立法背景、立法原則、新稅法的主要內(nèi)容、新稅制的變化及影響等方面，對《企業(yè)所得稅法》作粗淺的解讀，以方便關注企業(yè)所得稅的人士了解和運用該法。
一、《企業(yè)所得稅法》的立法背景
在《企業(yè)所得稅法》通過以前，我國企業(yè)所得稅制度伴隨著社會結(jié)構和經(jīng)濟體制的重大調(diào)整而經(jīng)歷了兩個階段。
第一個階段，區(qū)分企業(yè)所有制形式，對不同所有制形式的企業(yè)所得稅分別規(guī)定，分別立法。全國人民代表大會于1980年9月通過了《中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》、1981年12月通過了《外國企業(yè)所得稅法》。國務院于1984年9月發(fā)布了《國營企業(yè)所得稅條例（草案）》和《國營企業(yè)調(diào)節(jié)稅征收辦法》、1985年 4月發(fā)布了《集體企業(yè)所得稅暫行條例》、1988年6月發(fā)布了《私營企業(yè)所得稅暫行條例》。分別對中外合資經(jīng)營企業(yè)、外國企業(yè)、國營企業(yè)、集體企業(yè)和私營企業(yè)開征企業(yè)所得稅。
第二個階段，隨著經(jīng)濟體制改革的深入和擴大對外開放的需要，企業(yè)所得稅制度改變了區(qū)分所有制的模式，改以區(qū)分內(nèi)外資企業(yè)立法，分別統(tǒng)一了外資企業(yè)所得稅和內(nèi)資企業(yè)所得稅。全國人民代表大會于1991年4月制定了《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》，并于同年7月1日起施行。國務院于1993年12月13日制定了《企業(yè)所得稅暫行條例》，并于1994年1月1日施行。這兩部法律法規(guī)構成了現(xiàn)行的企業(yè)所得稅制度。
這種內(nèi)外有別的企業(yè)所得稅制度，在對外開放、吸引外資、發(fā)展經(jīng)濟方面發(fā)揮了重要作用，但也暴露出一些問題。一是稅制不統(tǒng)一造成了內(nèi)外資企業(yè)之間、區(qū)域之間的不公平競爭。根據(jù)全國企業(yè)所得稅稅源調(diào)查資料測算，內(nèi)資企業(yè)平均實際稅負為25％左右，外資企業(yè)平均實際稅負為15％左右，內(nèi)資企業(yè)高出外資企業(yè)近10個百分點；特定區(qū)域的稅收優(yōu)惠，也造成企業(yè)不公平競爭和地區(qū)發(fā)展不平衡。二是稅收優(yōu)惠漏洞造成稅款流失：“離岸公司”“、返程投資” 現(xiàn)象等“假外資”真避稅情況較多。三是企業(yè)所得稅制度散亂，法規(guī)階位低，不適應稅收法定原則的確立。
由于現(xiàn)行稅制存在的問題，加上我國加入WTO后形勢的發(fā)展，進行企業(yè)所得稅改革，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅的呼聲高漲。2001年財政部著手起草新的企業(yè)所得稅法，2004年財政部、國稅總局向國務院提交草案。
但是，因為涉及各利益主體的直接利益，新的企業(yè)所得稅法的立法進程卻是一波三折。2005年54家在華投資的世界500強企業(yè)向財政部、商務部、國家稅務總局提交書面意見，要求延長外資企業(yè)稅收優(yōu)惠期。商務部和沿海地區(qū)地方政府官員也表達了對內(nèi)外資企業(yè)所得稅合并后影響外資引進的擔憂。這些意見在一定程度上延緩了立法進程。
畢竟統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅是大勢，2006年9月，國務院將《企業(yè)所得稅法（草案）》提請全國人大常委會審議，2007年3月全國人民代表大會通過了《企業(yè)所得稅法》。
二、《企業(yè)所得稅法》的立法原則
1、公平稅負原則，解決現(xiàn)行稅制內(nèi)外資企業(yè)稅收待遇不同及區(qū)域差別待遇問題，統(tǒng)一稅率和稅收優(yōu)惠措施。體現(xiàn)了“四個統(tǒng)一”：內(nèi)外資統(tǒng)一適用《企業(yè)所得稅法》；統(tǒng)一稅率；統(tǒng)一稅前扣除辦法和標準；統(tǒng)一稅收優(yōu)惠政策
2、落實科學發(fā)展觀原則，統(tǒng)籌經(jīng)濟社會和區(qū)域協(xié)調(diào)發(fā)展，促進環(huán)保，強調(diào)和諧與可持續(xù)發(fā)展。比如第二十八條對高新技術企業(yè)的低稅率規(guī)定，第二十九條民族自治地方的減征或免征規(guī)定，第三十條對安置殘疾人員工資的加計扣除，第三十四條對環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)的稅額抵免，等等。
3、發(fā)揮調(diào)控作用原則，根據(jù)國家產(chǎn)業(yè)政策，推動產(chǎn)業(yè)升級和技術進步，從立法層面充分發(fā)揮稅收的調(diào)控功能。比如第二十八條對小型微利企業(yè)和高新技術企業(yè)低稅率的規(guī)定。其他各項稅收優(yōu)惠的規(guī)定也無不體現(xiàn)稅收的調(diào)空引導作用。
4、參照國際慣例原則，借鑒國際上稅制發(fā)展的最新經(jīng)驗。比如第二條“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”概念。
5、理順分配關系原則，充分發(fā)揮稅收作為財富再分配手段的作用，兼顧財政承受能力和納稅人負擔水平確定稅負。
6、有利于征收管理原則，比如第五十條關于法人匯總納稅的規(guī)定。
三、《企業(yè)所得稅法》的內(nèi)容概要
《企業(yè)所得稅法》共8章，60條：
第1章“總則”共4條，主要規(guī)定了企業(yè)所得稅的基本要素：納稅人、納稅義務和法定稅率等。
第2章“應納稅所得額”共17條，主要明確了應納稅所得額、企業(yè)收入、不征稅收入，允許和不得企業(yè)扣除的成本費用，公益性捐贈扣除比例，以及固定資產(chǎn)的折舊和無形資產(chǎn)的攤銷、虧損結(jié)轉(zhuǎn)等方面的規(guī)定。
第3章“應納稅額”共3條，規(guī)定了應納稅額的概念、境外所得已繳所得稅抵免和間接抵免等。
第4章“稅收優(yōu)惠”共12條，對企業(yè)所得稅的優(yōu)惠情形、優(yōu)惠措施等作了規(guī)定。
第5章“源泉扣繳”共4條，對非居民企業(yè)實行源泉扣繳的范圍、扣繳義務人及扣繳人義務、扣繳辦法等作了規(guī)定。
第6章“特別納稅調(diào)整”共8條，強化反避稅手段，對企業(yè)的關聯(lián)交易、成本分攤原則、預約定價安排、核定程序和反避稅地避稅、資本弱化條款、一般反避稅規(guī)則及法律責任等作出了規(guī)定。
第7章“征收管理”共8條，對企業(yè)納稅地點、匯總納稅、納稅年度、匯算清繳以及貨幣計算單位等作了規(guī)定。
第8章“附則”共4條，對過渡性優(yōu)惠安排、與稅收協(xié)定的關系、授權國務院制定實施條例以及本法實施日期等作了規(guī)定。
四、新稅制的主要變化
（一）關于納稅人的變化
1、原內(nèi)資企業(yè)所得稅以“實行獨立核算的企業(yè)和組織”為納稅義務人，新稅法規(guī)定實行的是法人稅制。同時明確個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)不適用本法。
2、將企業(yè)分為居民企業(yè)和非居民企業(yè)。劃分標準采用“登記注冊地標準”和“實際管理機構地標準”相結(jié)合的辦法。在中國境內(nèi)成立或?qū)嶋H管理機構在中國境內(nèi)的企業(yè)為居民企業(yè)，居民企業(yè)其就境內(nèi)外所得納稅；依外國（或地區(qū)）法律設立且實際管理機構不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設立機構場所或有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)為非居民企業(yè)，非居民企業(yè)就境內(nèi)所得或發(fā)生在境外但與境內(nèi)機構、場所有實際聯(lián)系的所得納稅。
（二）關于稅率的變化
1、現(xiàn)行內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)所得稅稅率
①理論稅率均為33%；
②對一些特殊區(qū)域或領域的外商投資企業(yè)實行24%（主要是沿海經(jīng)濟開放區(qū)）、15%（經(jīng)濟特區(qū)及經(jīng)濟開放區(qū)從事能源、交通、港口、碼頭等鼓勵項目的外商投資企業(yè)）的優(yōu)惠稅率；
③設在特區(qū)、經(jīng)濟技術開發(fā)區(qū)的生產(chǎn)性外商投資企業(yè)實行“兩免三減半”的定期減免稅政策，對特定區(qū)域從事能源、交通、港口、碼頭等鼓勵項目的外商投資企業(yè)實行“五免五減半”的定期減免稅優(yōu)惠政策；
④對內(nèi)資微利企業(yè)分別實行27%（應納稅所得額在3-10萬元之間，含10萬元）、18%（應納稅所得額在3萬元以下，含3萬元）的二檔照顧稅率等；
⑤內(nèi)外資實際稅率不同，區(qū)域差別也較大。
2、《企業(yè)所得稅法》規(guī)定的稅率
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